Abstract: Analiză din punct de vedere contabil şi fiscal a unui scenariu în care emitentul facturilor nu a declarat fiscal TVA înscrisă în facturile emise, iar facturile sale au fost refuzate de către beneficiarul serviciilor și stabilirea cuantumului TVA datorată. O situaţie care are toate aparenţele prejudicierii Bugetului de Stat, dar care merită studiată mai atent, în conformitate cu toate prevederile legale.
Cuvinte cheie: Facturi refuzate şi nedeclarate, facturi emise şi neînregistrate în contabilitate, neînregistrarea contravalorii TVA înscrisă în facturi, prejudicierea Bugetului de Stat prin nedeclararea TVA înscrisă, importanța informatizării și digitalizării sistemului fiscal.
Există situația în care, din diverse motive, un client refuză să înregistreze în contabilitate și să declare fiscal, contravaloarea facturilor de servicii primite de la un furnizor, precum și TVA “deductibilă” aferentă, cu toate că, anterior facturării, a acceptat situațiile de lucrări care atestă efectuarea serviciilor facturate de către acesta.
La rândul său prestatorul, nu înregistrează nici el factura în contabilitate și nu declară fiscal TVA “colectată” aferentă acestor facturi emise clienților.
La efectuarea unui control fiscal, prestatorul serviciilor prezintă facturile emise dar neînregistrate în contabilitate echipei de inspecție fiscală care stabilește obligații fiscale suplimentare de natura TVA și întocmesc plângere penală considerând că emitentul facturilor a prejudiciat Bugetul de Stat, prin neînregistrarea contravalorii TVA înscrisă în aceste facturi.
Întrebarea care se pune, este dacă Bugetul de Stat a fost prejudiciat prin faptul că emitentul facturilor nu a declarat fiscal TVA înscrisă în facturile emise în baza situațiilor de lucrări aferente serviciilor prestate, facturi care au fost refuzate de către beneficiarul acestor servicii și stabilirea cuantumului TVA datorată?
1. Din punct de vedere contabil:
1.1. În conformitate cu prevederile art. 6 alin.(1) din Legea contabilității nr.82/1991, cu modificările și completările ulterioare, care menționează că, citez: „Orice operațiune economico – financiară efectuată se consemnează în momentul efectuării ei într-un document care stă la baza înregistrărilor în contabilitate, dobândind astfel calitatea de document justificativ.”, am încheiat citatul, presatorul serviciilor a consemnat operațiunile de prestări servicii efectuate către clientul său în facturile fiscale emise către acesta, deci a îndeplinit condiția prevăzută de art.6 alin.1 din Legea contabilității nr.82/1991, cu modificările și completările ulterioare.
1.2. În conformitate cu prevederile art. 11 din Legea contabilității nr.82/1991, cu modificările și completările ulterioare, care prevede, citez: „Deţinerea, cu orice titlu, de elemente de natura activelor şi datoriilor, precum şi efectuarea de operaţiuni economico - financiare, fără să fie înregistrate în contabilitate, sunt interzise”, am încheiat citatul, prestatorul serviciilor nu a înregistrat operațiunile de prestări servicii efectuate către clientul său și consemnate în facturile fiscale emise către acesta încălcând astfel prevederile art.11 din Legea contabilității nr.82/1991, cu modificările și completările ulterioare.
2. Din punct de vedere fiscal:
2.1. În conformitate cu prevederile art.282 alin.(2) lit.(a) din Legea 227/2015, cu modificările și completările ulterioare, ca urmare a emiterii facturilor de prestări servicii, presatorul datorează TVA către Bugetul de Stat, la momentul livrării serviciilor.
2.2. Dar, faptul că beneficiarul facturilor nu a înregistrat în contabilitate aceste facturi și implicit nu și-a exercitat dreptul de deducere a taxei, refuzând, prin neînregistrarea acestora, plata facturilor, cu aplicarea directă a articolului 90 alin.(1) din Directiva TVA, citez: ”(1) În cazul anulării, al refuzului sau al neplății totale sau parțiale sau în cazul în care prețul este redus după livrare, baza de impozitare se reduce, în consecință, în condițiile stabilite de statele membre.”, am încheiat citatul, Bugetul de Stat nu a fost prejudiciat. În argumentarea acestui punct de vedere, prezint jurisprudența CJUE Hotărârea Almos Agrarkulkereskedelmi, C-337/13,EU:C:2014:328, punctul 22, care prevede că, citez: „...în cazurile anulării, refuzului, neplății totale sau parțiale ori reducerii de preț după data la care se efectuează operațiunea, obligă statele membre să reducă baza de impozitare și, prin urmare, cuantumul TVA ului datorat de persoana impozabilă de fiecare dată când, ulterior încheierii unei operațiuni, o parte sau totalitatea contraprestației nu a fost colectată de persoana impozabilă. Această dispoziție reprezintă expresia unui principiu fundamental al Directivei TVA, potrivit căruia baza impozabilă se constituie din contraprestația primită efectiv și al cărui corolar constă în faptul că administrația fiscală nu poate încasa cu titlu de TVA un cuantum de mai mare decât cel pe care l-a colectat persoana impozabilă”, am încheiat citatul. Astfel, furnizorul, emitentul facturilor, aflându-se în imposibilitatea de a încasa facturile, ca urmare a refuzului clientului de a înregistra și achita facturile respective, nu are posibilitatea tehnică de a colecta TVA aferentă și nici posibilitatea de a o achita, ulterior, statului.
Această speță, prezentată mai sus, a fost judecată de către Tribunalul Arad, care, în lumina argumentelor prezentate, a achitat inculpatul și a considerat că prin neînregistrarea facturilor de prestări servicii de către ambii participanți la operațiunea economică și implicit neînregistrarea și nedeclararea TVA aferentă, Bugetul de Stat nu a fost prejudiciat. Această Hotărâre a rămas definitivă în căile de atac.
Prin prezentarea acestui exemplu, am dorit să subliniez importanța informatizării și digitalizării sistemului fiscal.
Astfel, pornind de la premisa existenței unei contabilități informatizate, în sensul că într-o proporție covârșitoare misiunea de evidență contabilă a activităților operatorilor economici, este informatizată, soluția reducerii evaziunii fiscale, a birocrației instituită de autoritățile fiscale, a modului de interpretare a prevederilor legale, de reducere a risipei fondurilor bugetare, este informatizarea și digitalizarea informațiilor primare, privind taxele datorate de către contribuabil. Avându-se în vedere faptul că TVA este cea mai importantă taxă, cu cel mai mare impact în veniturile fiscale colectate de către stat, consider că statul trebuie să cunoască valoarea TVA pe care o societate urmează să o colecteze, încă din momentul emiterii facturii. Acest lucru se poate întâmpla doar în situația în care toți contribuabili plătitori de taxă emit facturile către clienți într-un sistem informatic, centralizat la nivelul autorităților fiscale. Autoritățile fiscale trebuie să găsească soluții de integrare a acestui proces de emitere a facturilor în propriile sisteme informatice sau să ofere contribuabililor serverele informatice necesare implementării acestui proces. Prin implementarea acestui sistem, fiscul va putea cunoaște, încă din momentul emiterii unei facturi, toate informațiile necesare unei administrări moderne și eficiente a celor mai importante venituri bugetare - taxa pe valoarea adăugată.
1Citat din lucrarea Judecătorului Viorel Terzea, Jurisprudența Curții de Justiție a Uniunii Europene, pagina 342 pct.35, Editată de Universul Juridic București - 2016)
Bibliografie:
- Legea nr. 227/2015 privind Noul Cod Fiscal cu modificările și completările ulterioare;
- Legea contabilității nr. 82/1991, cu modificările și completările ulterioare;
- Jurisprudența Curții de Justiție a Uniunii Europene, scrisă de Judecătorul Viorel Terzea, Editată de Universul Juridic București – 2016;
