Abstract Brief analysis from the accounting and fiscal point of view of the norms that regulate the calculation of the delegation allowance due to the staff of the employers established on the Romanian territory, which perform international transport operations. Provisions, examples, rights, obligations and values, in accordance with legal provisions.
Cuvinte cheie: Transport rutier internațional de mărfuri, indemnizația de delegare, taxarea și impozitarea indemnizației de delegare.
*
Odată cu aderarea la Uniunea Europeană a țărilor din estul Europei, piața transporturilor rutiere de mărfuri din Uniunea Europeană a cunoscut în ultimii ani o creștere semnificativă a concurenței. În țările din estul Europei salariului minim plătit șoferilor - salariați ai companiilor de transport internațional - este inferior salariului minim, plătit de către companiile din vestul Europei. Astfel, firmele de transport auto internațional din estul Europei pot practica prețuri mai mici decât companiile din vestul Europei, atrăgând nemulțumirea acestora. Ca urmare, Uniunea Europeană a intervenit și a obligat țările din estul Europei să-și alinieze legislația națională privind detașarea salariaților în țările din cadrul Uniunii Europene, cu directivele europene.
România a reglementat detașarea salariaților în cadrul prestării de servicii transnaționale prin Legea 16/2017. În cadrul acestui act normativ, legiuitorul a reglementat și regimul aplicabil personalului angajatorilor stabiliţi pe teritoriul României, care efectuează operaţiuni de transport internaţional.
Transportul internațional, conform art. 7, punctul 43 din Legea 227/2015 privind Codul Fiscal, cu modificările și completările ulterioare, reprezintă, citez: 43. transport internaţional - orice activitate de transport pasageri sau bunuri efectuat de o întreprindere în trafic internaţional, precum şi activităţile auxiliare, strâns legate de această operare şi care nu constituie activităţi separate de sine stătătoare. Nu reprezintă transport internaţional cazurile în care transportul este operat exclusiv între locuri aflate pe teritoriul României;, am încheiat citatul.
Conform prevederilor art. 9 din Legea 16/2017, privind detașarea salariaților în cadrul prestării de servicii transnaționale, cu modificările și completările ulterioare, citez: Art. 9. - Personalului angajatorilor stabiliţi pe teritoriul României, care efectuează operaţiuni de transport internaţional, fiind trimis să lucreze pentru o perioadă de timp limitată pe teritoriul unui stat membru, altul decât România, sau pe teritoriul Confederaţiei Elveţiene, şi care nu se încadrează în situaţiile prevăzute la art. 5 alin. (2), i se aplică prevederile art. 43 din Legea nr. 53/2003, republicată, cu modificările şi completările ulterioare, şi beneficiază de drepturile prevăzute la art. 44 alin. (2) din acelaşi act normativ; am încheiat citatul. Astfel, șoferii companiilor din România care efectuează transport internațional, astfel cum este definit la art.7, pct.43 din Legea nr.227/2015 privind Codul Fiscal, cu modificările și completările ulterioare, sunt considerați ca fiind delegați, cu condiția ca angajatorul din România să nu încheie contracte cu clientul care își desfășoară activitatea într-un alt stat membru, beneficiind de drepturile prevăzute la art. 44 alin.(2) din Lege nr.53. 2003 privind Codul Muncii.
Curtea de Justiție a Uniunii Europene - prin Hotărârea nr.C-815/18 din data de 01 decembrie 2020 „Trimitere preliminară – Directiva 96/71/CE – Articolul 1 alineatele (1) și (3) și articolul 2 alineatul (1) – Detașarea lucrătorilor în cadrul prestării de servicii – Șoferi de transport internațional rutier – Domeniu de aplicare – Noțiunea de «lucrător detașat» – Operațiuni de cabotaj – Articolul 3 alineatele (1), (3) și (8) – Articolul 56 TFUE – Libera prestare a serviciilor – Convenții colective declarate de generală aplicare”, la punctul 52., citez: 52. Faptul că un șofer de transport internațional care a fost pus de către o întreprindere stabilită într-un stat membru la dispoziția unei întreprinderi stabilite într-un alt stat membru primește instrucțiunile inerente misiunilor sale, le începe sau le încheie la sediul acestei a doua întreprinderi nu este suficient în sine pentru a considera că șoferul menționat a fost detașat pe teritoriul acestui alt stat membru în sensul Directivei 96/71, din moment ce desfășurarea muncii șoferului respectiv nu prezintă, pe baza altor factori, o legătură suficientă cu acest teritoriu., am încheiat citatul, - stabilește că un șofer angajat al unei companii care efectuează transport internațional nu poate fi considerat detașat decât în condițiile îndeplinirii mai multor condiții; regula generală este că șoferul se află în delegație pentru a efectua transporturile internaționale de mărfuri.
Relevante în acest sens sunt și prevederile art.3, alin.(1) lit. d din H.G. nr.38/2008 privind Organizarea timpului de muncă al persoanelor care efectuează activităţi mobile de transport rutier, citez: d) loc de muncă al lucrătorului mobil/conducătorului auto independent - locul de la sediul principal al întreprinderii sau de la sediile secundare ale acesteia, unde lucrătorul mobil/conducătorul auto independent își îndeplinește atribuțiile, ori vehiculul pe care îl utilizează în exercitarea atribuțiilor sale sau orice alt loc unde acesta desfășoară activități de transport; am încheiat citatul, stabilește ca regulă generală, că locul de muncă a șoferului este sediul social al angajatorului și ca urmare în perioada în care efectuează cursele de transport internațional, acesta se află în delegație.
Astfel, conform reglementărilor legale prezentate mai sus și a jurisprudenței CJUE, în baza prevederilor art. 43 din Legea nr.53/2003 privind Codul muncii, cu modificările și completările ulterioare, citez: Articolul 43: Delegarea reprezintă exercitarea temporară, din dispoziţia angajatorului, de către salariat, a unor lucrări sau sarcini corespunzătoare atribuţiilor de serviciu în afara locului său de muncă., am încheiat citatul, coroborat cu prevederile art. 44 alin.2 din Legea nr.53/2003 privind Codul muncii, cu modificările și completările ulterioare, citez: Articolul 44: (2) Salariatul delegat are dreptul la plata cheltuielilor de transport şi cazare, precum şi la o indemnizaţie de delegare, în condiţiile prevăzute de lege sau de contractul colectiv de muncă aplicabil., am încheiat citatul, persoanele care efectuează activităţi mobile de transport rutier internațional se află în delegație și au dreptul la o indemnizație de delegare în condițiile prevăzute de lege.
Indemnizația de delegare prevăzută la art. 44 alin.(2) din Legea nr.53/2003 privind Codul muncii, cu modificările și completările ulterioare, conform art. art. 76 alin. (2) lit. k din Legea nr. 227/2015 privind Codul Fiscal, cu modificările și completările ulterioare, este neimpozabilă, pentru partea ce nu depășește 2,5 ori nivelul stabilit pentru diurnă prin Hotărâre a Guvernului nr.518/1995 unele drepturi și obligații ale personalului român trimis în străinătate pentru îndeplinirea unor misiuni cu caracter temporar, cu modificările și completările ulterioare.
În susținerea celor prezentate, doresc să prezint Hotărârea nr.1/04.01.2021 a Tribunalului Harghita, rămasă definitivă prin Decizia nr. 249/2021 a Curții de Apel Târgu Mureș, pronunțată într-o speță privind taxarea și impozitarea indemnizației de delegare și unde instanța de judecată a stabilit următoarele, citez:
”Cu privire la temeiurile de drept incidente în cauză, tribunalul reține că aceste sunt următoarele:
- privind detașarea salariaților în cadrul prestării de servicii transnaționale art. 9 din Legea 16/2017 potrivit căruia: „Personalului angajatorilor stabiliți pe teritoriul României, care efectuează operațiuni de transport internațional, fiind trimis să lucreze pentru o perioadă de timp limitată pe teritoriul unui stat membru, altul decât România, sau pe teritoriul Confederației Elvețiene, și care nu se încadrează în situațiile prevăzute la art. 5 alin. (2), i se aplică prevederile art. 43 din Legea nr. 53/2003, republicată, cu modificările și completările ulterioare, și beneficiază de drepturile prevăzute la art. 44 alin. (2) din același act normativ.”
- art. 7 punctul 43 din Codul fiscal potrivit căruia prin „transport internațional” se înțelege „orice activitate de transport pasageri sau bunuri efectuat de o întreprindere în trafic internațional, precum și activitățile auxiliare, strâns legate de această operare și care nu constituie activități separate de sine stătătoare. Nu reprezintă transport internațional cazurile în care transportul este operat exclusiv între locuri aflate pe teritoriul României”.
- art. 43 din Codul Muncii; potrivit căruia: „Delegarea reprezintă exercitarea temporară, din dispoziția angajatorului, de către salariat, a unor lucrări sau sarcini corespunzătoare atribuțiilor de serviciu în afara locului său de muncă”.
- art. 44 al. 2 din Codul Muncii, potrivit căruia „Salariatul delegat are dreptul la plata cheltuielilor de transport și cazare, precum și la o indemnizație de delegare, în condițiile prevăzute de lege sau de contractul colectiv de muncă aplicabil.”
Din coroborarea a cestor prevederi legale, tribunalul constată că rezultă următoarele concluzii:
1. În cazul salariaților care prestează activitatea de șoferi în traficul internațional de marfă, aceștia au dreptul la plata cheltuielilor de transport și cazare (cheltuieli acoperite de diurnă), precum și la o indemnizație de delegare, aceasta din urmă fiind un drept salarial diferit de diurnă, nefiind destinată decontării transportului și mesei, ci are scopul de a recompensa efortul suplimentar generat de munca departe de casă.
2. Atât timp cât angajații reclamantei prestează activitatea de șoferi în transport internațional de marfă, le sunt aplicabile prevederile art. 9 din Legea nr. 16/2017, potrivit cărora în cazul lor se aplică doar prevederile art. 44 al. 2 din Codul muncii, ceea ce duce la concluzia că prevederile art. 44 al. 1 din Codul muncii, care limitează durata delegării la 60 de zile/an, nu sunt aplicabile în această materie, ceea ce este logic, având în vedere că prin natura profesiei lor șoferii din transportul internațional de marfă lucrează în cea mai mare parte a timpului de lucru în afara țării.
În consecință, atât timp cât pentru acest tip de angajați nu se aplică limitările de timp prevăzute la art. 44 al. 1 din Codul muncii și nici nu există vreo altă limită de timp pentru durata exercitării activității în afara țării care să fie prevăzută de Legea nr. 16/2017, faptul că delegarea angajaților pârâtei este o situație permanentă nu reprezintă o încălcare a legii și nici nu poate justifica neaplicarea prevederilor art. 44 al. 2 referitoare la dreptul acestor angajați de a beneficia de indemnizația de delegare.
3. sumele de bani primite cu titlul de indemnizații de deplasare de angajații reclamantei reprezintă o remunerație pentru munca prestată în străinătate, dar, așa cum s-a arătat mai sus, este vorba de o remunerație acordată în temeiul prevederilor speciale ale art. 9 din Legea nr. 16/2017 coroborat cu art. 44 al. 2 din Codul muncii. În consecință, acestor sume li se aplică regulile fiscale prevăzut de art. 76 al. 2 lit. k din Codul fiscal, adică se impozitează doar ceea ce depășește de 2,5 ori nivelul diurnei prevăzute de HG 518/1997.
Cu privire la acest aspect trebuie menționat că așa cum rezultă în mod expres din prevederile 76 al. 2 lit. k din Codul fiscal, acest text de lege se aplică exclusiv sumelor care nu au caracter de diurnă (cele destinate decontării cheltuielii cu masa și cazarea), trimiterea făcută la prevederile HG 518/1995 fiind făcute doar în scopul stabilirii plafonului maxim al sumelor care pot fi acordate cu titlul de indemnizație de delegare, aceasta din urmă fiind o sumă distinctă de diurnă și cu un alt scop decât diurna, respectiv scopul de a compensa lucrul la distanță de casă. Prin raportare la aceste concluzii, tribunalul constată că sunt corecte susținerile reclamantei în sensul că sumele acordate angajaților săi cu titlul de indemnizație de delegare nu sunt supuse impozitării, în cauză fiind aplicabilă scutirea instituită de art. 76 al. 2 lit. k din Codul Fiscal actual (prevederi legale identice cu cele din vechiul Cod fiscal – legea nr. 571/2003, art. 55 al. 4 lit. g).”, am încheiat citatul.
Din punct de vedere contabil, plata indemnizației de delegare se înregistrează în contabilitate în baza extrasului de cont, în situația în care aceasta se achită prin virament bancar sau în baza dispoziției de plată în situația în care se plătește în numerar, în limita plafonului prevăzut de Legea nr.70/2015 pentru întărirea disciplinei financiare privind operaţiunile de încasări şi plăţi în numerar şi pentru modificarea şi completarea Ordonanţei de urgenţă a Guvernului nr. 193/2002 privind introducerea sistemelor moderne de plată. Calculul indemnizației de delegare se face conform Ordinului de deplasare în funcție de numărul de zile de delegație. Valoarea zilnică a indemnizației de delegare pentru țările europene este de 35 Euro pentru fiecare zi de delegație și este stabilită prin Hotărârea de Guvern nr. 518/1997 privind unele drepturi și obligații ale personalului român trimis în străinătate pentru îndeplinirea unor misiuni cu caracter temporar, cu modificările și completările ulterioare.
Bibliografie:
- Legea nr.227/2015 privind Codul Fiscal cu modificările și completările ulterioare;
- Legea nr.16/2017 privind detașarea salariaților în cadrul prestării de servicii transnaționale, cu modificările și completările ulterioare;
- Legea nr.53/2003 privind Codul muncii, cu modificările și completările ulterioare;
- H.G. nr.518/1995 privind unele drepturi și obligații ale personalului român trimis în străinătate pentru îndeplinirea unor misiuni cu caracter temporar, cu modificările și completările ulterioare;
- Legea nr.70/2015 pentru întărirea disciplinei financiare privind operaţiunile de încasări şi plăţi în numerar şi pentru modificarea şi completarea Ordonanţei de urgenţă a Guvernului nr. 193/2002 privind introducerea sistemelor moderne de plată, modificările și completările ulterioare;
- Hotărârea nr.1/04.01.2021 a Tribunalului Harghita, rămasă definitivă prin Decizia nr. 249/2021 a Curții de Apel Târgu Mureș;
- Hotărârea CJUE nr.C-815/18 din data de 01 decembrie 2020 „Trimitere preliminară – Directiva 96/71/CE – Articolul 1 alineatele (1) și (3) și articolul 2 alineatul (1) – Detașarea lucrătorilor în cadrul prestării de servicii – Șoferi de transport internațional rutier – Domeniu de aplicare – Noțiunea de «lucrător detașat» – Operațiuni de cabotaj – Articolul 3 alineatele (1), (3) și (8) – Articolul 56 TFUE – Libera prestare a serviciilor – Convenții colective declarate de generală aplicare”;
